НЕЙТРАЛЬНІ ДОХОДИ В ОСОБИСТОМУ ПРИБУТКОВОМУ ОПОДАТКУВАННІ: ПРАКТИЧНІ АСПЕКТИ МЕТОДОЛОГІЇ


Сучасний особистий прибутковий податок передбачає факти фіскального адміністрування практично всіх можливих різновидів грошових доходів у населення – незалежно від таких обставин та умов, як об’єкт і база оподаткування, джерело фінансування податку, джерело походження доходу тощо. Більшість доходів громадян мають саме грошову форму вираження у своїй різноманітній численності, основна маса яких є безпосереднім об’єктом оподаткування. Широка гама цих доходів у контексті породження предмета податкових відносин між фізичними особами як платниками особистого прибуткового податку та державою (податковими органами) обумовлює необхідність їх адекватної податкової класифікації. Зважаючи, до того ж, й на те, що більшість наявних класифікаційних схем стосується, переважно, загальної класифікації приватних доходів у населення – але тільки як громадян, а не фізичних осіб як платників особистого прибуткового податку. Вказана, відтак, прогалина у наукових податкових дослідженнях й постала тим вагомим стимулом для здійснення відповідної пошукової роботи.

Багато вчених, науковців-теоретиків і практиків, котрі займаються проблематикою оподаткування, мають в цілому неоднакові точки зору щодо об’єкта оподаткування та дають різні його визначення. Але всі вони, водночас, додержуються думки, що дохід платника – основний об’єкт оподаткування. Маються на увазі, в першу чергу, грошові доходи громадян. Масштабність та різнобічність поглядів стосовно доходів громадян як об’єкта оподаткування є свідченням цьому: „прибутковим є такий податок, де об’єктом виступає дохід, незалежно від джерела цього доходу» [3, с.274]; «податок повинен завжди бути стягнутий з доходу і тільки з чистого доходу» [8, с.26]; «податки повинні стягуватися з доходів» [10, с.261]; «об’єктом прибуткового податку є вся сукупність доходу платника, при цьому, як правило, ... по можливості береться чистий дохід» [6, с.351]; «коли майно приносить дохід, – тоді об’єктом оподаткування є не само майно, а дохід від нього» [4, с.13]; «підставою справляння податку може служити одержання певного доходу, прибутку» [9, с.40]; «дохід з податкової точки зору – це всі надходження, які виникають в процесі ціноутворення, за виключенням виручки від продажу майна» [7, с.47].

Об’єкт оподаткування у багатьох з наведених визначень є нечітко виражений, тобто, його пов’язують з оподаткуванням, не давши йому точного визначення. Більшість вчених лише вказують, що саме підлягає оподаткуванню в загальній абстрактній формі. В той же час на об’єкт оподаткування впливають різні економічні та соціальні умови, а також характер суспільних відносин.

У пропонованому дослідженні здійснена спроба податкової класифікації доходів громадян, здебільшого – грошових, з метою істотного посилення практичності функціонування особистого прибуткового податку й удосконалення механізму його фіскального адміністрування. Зазначене зовсім не претендує на абсолютну інноваційність, однак елемент новаторства, на погляд автора, присутній.

Для виконання теми й досягнення мети дослідження автором визначено наступні основні завдання:

– дослідити природу й загальну систему доходів громадян з акцентуванням уваги на категорії саме грошових доходів та їх класифікації;

– проаналізувати склад грошових доходів населення у зв’язку з їх інтерпретованим виділенням як об’єкта фіскального адміністрування;

– сформулювати систему грошових доходів населення як об’єкта особистого прибуткового оподаткування;

– дослідити класифікацію грошових доходів громадян у контексті фіскального адміністрування особистого прибуткового податку.

Особистий прибутковий податок, у своєму всебічному прояві, накладається, в першу чергу, на грошові доходи. Багатогранність джерел та шляхів отримання громадянами доходів, які пропонуються економікою ринкових відносин, об’єктивно визначають й їх масштабну базу для податкового навантаження через механізм фіскального адміністрування особистого прибуткового податку. Доходи громадян, зазвичай, виступають у грошовій формі, що є вигідним як для них самих, так й для держави у контексті фіску. Втім, доходи населення у натуральній (речово-матеріальній) формі також не є виключенням для уникнення податкового тягаря через відповідний ціновий механізм приведення їх у грошово-вартісне вираження. До категорії останніх належать, зокрема, такі різновиди доходів у громадян як спадщина і подарунки, виграші й призи, інші їх аналоги, які мають свою грошову вартість та оцінку й, таким чином, виступають предметом виникнення податкових взаємовідносин громадян як платників податків з державою. При первинному їх отриманні вони розглядаються в якості доходу й підлягають оподаткуванню, а при подальшому їх використанні вже визначаються в якості майна та оподатковуються як об’єкти приватної власності.

Загальна структура доходів громадян є досить розгалуженою. Виходячи з тієї підстави, що основними (майже всі 100%) є грошові доходи у громадян, за різними класифікаційними ознаками їх можна поділити на декілька головних груп, зокрема: основні й додаткові; постійні, періодичні та випадкові; реа-льні та номінальні; первинні та вторинні; активні та пасивні.

Водночас, будь-яка класифікація доходів громадян є досить умовною, оскільки це залежить від окремих особливостей формування доходів, в тому числі – й від джерел їх походження та від часток різних категорій доходів в їх загальній сукупності. Таким чином, класифікація доходів громадян не є стандартизованою та загальноприйнятою для всього суспільства загалом, а ґрунтується на персональному підході до індивідуума, що одержує доходи.

При цьому, слід відмітити, що для різних категорій осіб мають місце свої категорії доходів з притаманною їм специфікою. Адже суспільство країни розшаровується на економічно активне й економічно неактивне населення. Зокрема, що стосується економічно неактивної частини суспільства, тут позиція особистого прибуткового оподаткування є досить неординарною. Фіскальна практика економічних ринково розвинутих країн в адмініструванні особистого прибуткового податку передбачає іноді й оподаткування деяких різновидів доходів у окремих категорій населення, що відбувається за відповідних умов. Наприклад, оподаткування пенсії (зокрема – Греція); оподаткування допомоги по безробіттю (Франція, Фінляндія, Швеція, Швейцарія, США; Канада, Бельгія, Нідерланди, Бельгія, Норвегія, Італія). Дані категорії для вказаних груп осіб є, в будь-якому випадку, доходами.

Найбільший практичний інтерес становлять, що є цілком очевидним, доходи економічно активної частини суспільства.

У групі основних і додаткових доходів громадян для більшої частини населення, яка є найманою робочою силою, головною складовою доходів є заробітна плата чи прибуток (дохід) від здійснення підприємницької діяльності; інші доходи вважаються додатковими. За будь-яких обставин, додатковими доходами для всіх громадян є: спадщина і подарунки, виграші й призи, доходи від продажу майна тощо. Додатковими, також, можуть бути певні надбавки до основних категорій доходів. Однак, наприклад, для осіб пенсійного віку розмір доходу у вигляді пенсії може бути невеликим, проте такі різновиди доходів як доходи від здачі в оренду рухомого чи нерухомого майна або доходи від різних фінансово-інвести-ційних вкладень цілком ймовірно можуть перевищувати величину самої пенсії. Натомість, для окремих індивідуумів доходи фінансово-інвестиційного характеру можуть мати привілейоване значення; наприклад, для громадяни-рантьє.

Постійні та періодичні доходи також можуть істотно різнитися за своїм значенням. Так, до постійних доходів можна віднести всі складові основних категорій доходів, до періодичних – фінансово-інвестиційні доходи та доходи від здачі в оренду майна, до випадкових – спадщина та подарунки, виграші й призи, доходи від продажу майна. Втім, залежно від обставин, фінансово-інвестиційні доходи та доходи від здачі в оренду майна умовно можна визначити постійно-періодичними. А для громадяни-рантьє, натомість, пос-тійними є саме фінансово-інвестиційні категорії доходів. Важливо, що, практично, у всіх випадках об’єкт фіскального адміністрування для фізичних осіб – це дохід до оподаткування, тобто валовий дохід. «Дохід – це сума тих благ, … та послуг, які щорічно правомірно виникають як регулярний результат праці та майна даної особи, сім’ї, … їм безпосередньо належать або притікають к ним у процесі обміну та можуть бути ними направлені на своє утримання або на збільшення майна» [11, с.421]. В даному визначенні доходу акцентується увага на регулярності надходжень, а отже і постійного джерела доходу. До того ж, існує два класичних наукових напрями визначення доходу: за теорією джерел та за теорією приросту чистої вартості. За теорією джерел дохід – це сума грошових й товарних потоків, що надходять особі з постійних джерел. Тимчасові надходження (спадщина, дарування тощо) вилучаються з податкової бази. За теорією приросту чистої вартості доход – це реальний приріст чистої вартості протягом відповідного періоду, який підраховується шляхом підсумовування обсягів поточного споживання та величини чистого приросту капіталу. Тобто до складу доходу вносяться всі вхідні потоки, які підвищують рівень потенційного споживання осіб, а вилучаються – всі вихідні потоки, що зменшують рівень потен-ційного споживання (всі витрати, пов’язані з одержанням доходу) [2, с.287-288]. Таким чином, поділ доходів за вказаною ознакою є досить складним та суперечливим для фіскальної практики в механізмі особистого прибуткового оподаткування.

За іншою ознакою, доходи громадян можуть поділятися на реальні та номінальні. Реальні доходи – узагальнений показник рівня життя населення, задоволення його матеріальних та духовних потреб; вони характеризують кількість матеріальних благ, які можуть бути придбані на ці доходи, та обсяг платних і безплатних послуг. Номінальні доходи – це загальна сума грошових доходів без врахування податків, зростання цін тощо [5, с.79]. Найбільш практичне застосування ця класифікація особистих доходів громадян знайшла у фінансовій макроекономічній статистиці, що дозволяє визначати ситуацію в суспільному житті, координувати його орієнтири й ефективно управляти процесом суспільного розвитку.

Первинні та вторинні доходи також є досить складною позицією у класи-фікації особистих доходів населення. В одному випадку вторинні доходи можуть розглядатися дійсно похідними від первинних, в іншій ситуації – вже як суто первинні. Це об’єктивно обумовлено самою системою фіскального розподілу, фіскального та внутрішньогосподарського перерозподілу особистих доходів громадян. Разом з тим, вказана класифікаційна ознака є досить особливою при її використанні в особистому прибутковому оподаткуванні. В одних випадках вторинні доходи можуть оподатковуватись більш помірно, ніж первинні доходи, а в іншій ситуації – навпаки.

Ще одна класифікація доходів громадян – активні та пасивні доходи. Традиційно, до активних категорій доходів належать доходи у вигляді заробітної плати або прибуток (доходи) від здійснення підприємницької діяльності. Решта доходів, відповідно, утворює категорію пасивних доходів у населення. Саме щодо цієї класифіка-ційної ознаки доходів громадян автором здійснена спроба її уточнення, розширення й удосконалення. За цією класифікацією пропонується виділяти три складові особистих доходів населення: активні, пасивні та нейтральні доходи (рис. 1).

На погляд автора, це є досить складним і важливим з методологічних позицій класифікації особистих доходів громадян в залежності від таких параметрів, як об’єкт оподаткування та джерело сплати податку. Відповідно, в цілому цим всім трьом групам особистих доходів громадян можна дати таке обґрунтування й характеристику:

– активні доходи: це доходи, які одержані від безпосередньої праці громадян шляхом здійснення професійної продуктивної діяльності. Як правило, це виключно грошові доходи – прямий заробіток громадян: у вигляді заробітної плати для найманих працівників, доходи (прибутки) від здійснення підприємницької діяльності та доходи від іншої незалежної професійної діяльності громадян. Доходи цієї групи є, зазвичай, основним та стабільним методом формування особистих доходів громадян, водночас безпосереднім об’є-ктом оподаткування й прямим джерелом сплати податків;

– пасивні доходи: це доходи, які можуть мати грошову або натуральну форму. Можливості одержання таких доходів є стихійними: їх ознаками є одноразовість і випадковість. До цієї групи належать різні види доходів: одні з них є одночасно безпосереднім об’єктом оподаткування та прямим джерелом сплати податків, а інші можуть бути об’єктом накладення податку та з іншим джерелом його фінансування. Важливо, що сам податок сплачується за фактом настання відповідної події;

– нейтральні доходи: це доходи, як й активні доходи, виключно у грошовій формі. Здебільшого, такими є доходи від здійснення різних фінансово-інвестиційних вкладень, доходи від надання в оренду (суборенду) майна (рухомого чи нерухомого), інші різновиди грошових доходів. Вони можуть мати як додатковий (тимчасово-періодичний) характер, так й постійну основу отримання. Зокрема, прикладом сталого джерела подібного доходу може слугувати дохід особи-рантьє. Вказана група особистих доходів громадян відмічається двома основними ознаками. По-перше, фізичні особи здійснюють тільки контроль за станом своїх капіталізованих (фінансових чи мате-ріальних) грошових коштів, що перебувають у використанні (тимчасовій власності) інших осіб, та у відповідні терміни одержують належні їм за це доходи. По-друге, головна риса більшої частини таких доходів – це повернення їх власнику грошового капіталу чи власності, за рахунок яких відбувалася можливість їх отримання. Також, в більшості випадків такі доходи є об’є-ктом фіскального адміністрування, а об’єкт оподаткування та джерело сплати податків, як правило, збігаються (детальна схема цих категорій доходів громадян відображена на рис. 2).

Пропозиція виокремлення категорії нейтральних доходів поруч із активними та пасивними доходами громадян підтверджується статичними даними, на основі аналізу яких знайдено додаткові підстави для її виділення. По-перше, вона має включати й відображати практично всі різновиди доходів, які формуються на фінансовому ринку з допомогою різноманітних фінансових інструментів. По-друге, категорія нейтральних доходів постане індикатором стану, а також темпів та перспектив розвитку фінансового ринку, адекватно відображаючи ситуацію на ньому через сплату, зокрема, податку з доходів фізичних осіб на дивіденди та роялті (рис. 3). По-третє, вона свідчитиме про стан й розвиток національного ринку власності.

Як підтверджує статистична інформація, категорія нейтральних доходів у населення є нестабільною, але й водночас динамічною: в цілому, за період 2004-2008 рр. обсяг зокрема, податку з доходів фізичних осіб на дивіденди та роялті в абсолютному значенні зріс на 262 млн грн, хоча у відносному – має стрибкоподібний характер (табл. 1).

Таким чином, обов’язково окремо необхідно виділяти визначену категорію «нейтральни» доходів громадян за її складовими елементами. Найбільшу групу в ній становлять доходи фінансового характеру, зокрема: проценти за банківськими депозитами, відсотки за облігаціями, дивіденди на акції, доходи від інших цінних паперів, інші різновиди інвестиційних доходів.

Нейтральні доходи як об’єкт фіскального адміністрування важко спрогнозувати. Крім того, їх питома вага у структурі податку з доходів фізичних осіб невелика за рахунок того, що не всі категорії доходів цієї групи оподатковуються. Наприклад, проценти за банківськими депозитами, для яких передбачено податкову ставку 5%, будуть оподатковуватися лише з 2010р. Внаслідок цього можна зробити висновок, що категорія нейтральних доходів може бути дуже вагомою з одночасним посиленням їх фіскального значення через механізм особистого прибуткового оподаткування.

У зв’язку з розмежуванням за новою класифікацією доходів фізичних осіб від власності, доходи від оренди (суборенди) майна відносяться до нейтральних доходів, а доходи від продажу майна – до пасивних. Тому, за цією класифікацією слід окремо виділяти доходи від:

– продажу рухомого та нерухомого майна;

– оренди (суборенди) рухомого та нерухомого майна (табл. 2).

Фактично, всі зазначені різновиди доходів розкриті в національному законодавстві, що регулює порядок оподаткування особистих доходів громадян в розрізі окремих категорій доходів [1]. Водночас, для цілей фіскальної практики у контексті адміністрування особистого прибуткового податку особливого значення не має такого роду класифікація доходів громадян: всі доходи оподатковуються в будь-якому випадку. Проте, враховуючи співвідношення таких вищезазначених елементів податкового механізму як об’єкт оподаткування та джерело сплати податку в особистому прибутковому оподаткуванні вказана позиція може відіграти досить важливе значення. При цьому, врахування запропонованої класифікації може сприяти індивідуалізації в оподаткуванні особистих доходів громадян.

Висновки. Наведена схема має як відповідне науково-теоретичне значення для загальної класифікації особистих доходів громадян, так й із адекватною часткою імовірності володіє прагматичним характером для фіскальної практики у процесі їх адміністрування. Здійснені автором попередні розрахунки певною мірою підтверджують доцільність та ефективність використання оновленої класифікації особистих доходів фізичних осіб як об’єкта фіскального адміністрування.

[Завантажити PDF версію]


Ключові слова:  

МАКРОЕКОНОМІКА

Славкова Алла
ст. викладач кафедри фінансів ДВНЗ «Київський національний економічний університет ім. Вадима Гетьмана»




©  2001 - 2024  securities.usmdi.org